Acta Univ. Agric. Silvic. Mendelianae Brun. 2005, 53(3), 205-212 | DOI: 10.11118/actaun200553030205

ZMĚNY DANĚ Z PŘIDANÉ HODNOTY V PROCESU HARMONIZACE S PŘEDPISY EU

Andrea Votavová

Ústav účetnictví a daní, Mendelova zemědělská a lesnická univerzita v Brně, Zemědělská 1, 613 00 Brno, Česká republika

Zákon o dani z přidané hodnoty tak, jak vstoupil v platnost od roku 1993, zahrnoval podstatnou měrou ustanovení, která byla v souladu se směrnicemi Evropské unie. S blížícím se vstupem naší země do Společenství bylo však nutné sladit ještě oblasti zákona, kde tomu tak nebylo. Podstatnější změny tohoto druhu byly zapracovány do zákona o DPH zhruba od října 2003. Nejvýznamnější úpravy však předpis doznal, dalo by se říci po poslední chvíli, s hraniční účinností od našeho vstupu do EU k 1. 5. 2004.
Zákon přinesl řadu stěžejních novinek, ať už vymezujících intrakomunitární vztahy z hlediska daně přidané hodnoty, tak snížení prahu pro povinnou registraci k dani či přeřazení služeb do základní sazby. Harmonizační význam tohoto zákona je proto nepopiratelný.
Bohužel se nedá říci, že podoba zákona není a nemůže být konečná - některé skutečnosti byly opomenuty, jiné byly zpracovány špatně, řadu okolností ukáže praktické používání zákona. V následujícím textu uvádím příklady věcných chyb z oblasti sazeb daně, které nejsou podle mého názoru v souladu s Šestou směrnicí a bude třeba je novelizovat.
Zákon v příloze č. 1 vymezuje zboží se sníženou sazbou daně dvěma způsoby. Jednak slovně, jednak číselným odkazem na harmonizovaný systém číselného označování zboží, který je všeobecně používán v celním sazebníku. Problém je v tom, že se slovní popis s číselným označením nekryje a zákon neuvádí, který z nich má přednost. Slovní popis uvádí zpravidla širší okruh zboží, než umožňuje Šestá směrnice a číselný popis zahrnuje ještě mnohem více zboží než popis slovní.
Například direktiva umožňuje použít sníženou sazbu daně u potravin, krmiv, živých zvířat a rostlin, které se běžně používají k přípravě stravy pro lidi nebo pro krmení zvířat. Slovní popis v zákoně již neobsahuje podmínku o používání pro lidskou výživu nebo krmení, takže se v rozporu s direktivou dostaly do snížené sazby i opice, morčata, papoušci, akvarijní rybičky, konopí, listy kolky a řada dalších zvířat a rostlin.
Číselný znak pak u položky "potraviny" uvádí například i kapitolu 25 celního sazebníku, která obsahuje nerosty (síra, písek, kámen, cement, mramor apod.). Z této skupiny ale patří do potravin pouze kuchyňská sůl.
Další podobné nesrovnalosti se vyskytly u výrobků pro předcházení nemocím zařazené ve 40. kapitole celního sazebníku. Ta obsahuje pouze výrobky z kaučuku, jako jsou pneumatiky, duše, hadice a těsnění. Jediným druhem výrobku v celé kapitole, který může sloužit předcházení nemocem, jsou kondomy.
Díky podobně nepřesné klasifikaci výrobků pro prevenci nemocí se v základní sazbě ocitly i vitaminy a antikoncepce. Protože je v příloze č. 1 u farmaceutických výrobků uvedeno jen použití pro humánní lékařské účely, podléhají základní sazbě daně i léky, které se používají pro léčbu zvířat.
Rozpor je i ve zdaňování mořských živočichů. Zatímco krabi, krevety a jiní plži, mlži a hlavonožci v živém stavu se zdaňují základní sazbou daně, jejich konzervovaná podoba zůstala ve snížené sazbě daně.
Řada rozporů s přílohou H Šesté směrnice se vyskytuje i u vymezení služeb v příloze č. 2. Příloha H ponechává ve snížené sazbě daně pod kategorií 15. služby poskytované podnikateli a pohřebními službami, společně s dodávkou souvisejících výrobků. V zákoně o DPH je však uvedeno "Pohřebnictví a související služby, zařazené v SKP 93.03, které zahrnují provoz pohřebních ústavů, hřbitovů a krematorií". Již z doslovné citace obou předpisů je jasně patrný harmonizační rozkol. Nejasné je i zdaňování rakví, věnců, stuh a uren. Patří toto zboží pod pohřební služby s 5% sazbou nebo ne a zdaňuje se 19 %? Harmonizačně chybně však byly do snížené sazby v zákoně o DPH zařazeny i hřbitovní služby (obsekávání hrobů, odklízení a odvoz uschlých věnců a květin, půjčování konví na zalévání a nářadí aj.), které byly nesprávně zahrnuty pod služby pohřební.
Další nesrovnalost s přílohou H 6. direktivy spatřuji u dodávek vody odběrateli. Zatímco směrnice připouští sníženou sazbu pouze u dodávek vody, příloha č. 2 ZDPH přidává ještě shromažďování, úpravu a rozvod vody, ale také odvádění a čištění odpadních vod. Zde je jasné nepochopení toho, co se rozumí dodávkou vody, podle mě její jímání, úprava rozvod a další už nemá příloha H na mysli.
Nesprávně jsou do snížené sazby zařazeny poplatky za vysílání rozhlasu a televize, neboť podle direktivy EU vůbec nejsou předmětem daně. Totéž zároveň vyplývá z § 5 odst. 3 ZDPH, kde není činnost veřejnoprávních osob, v rámci jejich poslání, rovněž předmětem daně (což Český rozhlas a Česká televize, kterým jsou poplatky určeny, rozhodně jsou). Zároveň dodávám, že soukromá rádia a televize žádné poplatky nevybírají.
Podle mého názoru jsou v přílohách zákona o DPH složitě definovány pomůcky pro handicapované a jejich opravy. Český zákon to prozatím řeší jejich výčtem, což se jeví do budoucna jako komplikované. Proto by bylo vhodnější použít zcela jednoduchou klasifikaci podle přílohy H Šesté směrnice, kde se snížená sazba vztahuje na pomoc a zařízení běžně používané ke zmírnění nebo léčení invalidity, pro výhradní osobní používání invalidy, se zahrnutím oprav takových výrobků.
V rozporu s Šestou směrnicí - přílohou H jsou také:
- vstupné na veletrhy a sportovní události, které není uvedeno mezi kulturními činnostmi v příloze č. 2 zákona;
- používání sportovních zařízení, které rovněž není uvedeno jako výjimka v příloze č. 2 zákona;
- služby spojené s úklidem ulic, svozem odpadu a likvidací odpadu - v zákoně o DPH jsou ve snížené sazbě výslovně uvedeny pouze úklidové práce prováděné v domácnostech;
- veřejné ubytování je u nás ve snížené sazbě pouze do konce roku 2004, přitom v příloze H Šesté směrnice je uvedeno trvale ve výjimkách;
- náhradní díly ke zdravotnickým prostředkům, u nich se podle zákona vyžaduje čestné prohlášení, že náleží k určitému zdravotnickému prostředku určeného k ošetřování nemocných. Těžko lze takové ustanovení brát jako obvyklý zákonný postup.
Dá se tedy předpokládat, že nás čeká další zásah do zákona o dani z přidané hodnoty, pravděpodobně k 1. 1. 2005.

daň z přidané hodnoty, harmonizace daní, sazba daně, zákon o dani z přidané hodnoty

Received: June 22, 2004; Published: December 27, 2014  Show citation