Acta Univ. Agric. Silvic. Mendelianae Brun. 2010, 58(6), 453-464 | DOI: 10.11118/actaun201058060453

KOMPARACE VLIVU APLIKACE PRAVIDEL NÍZKÉ KAPITALIZACE NA DAŇOVÉ ZATÍŽENÍ POPLATNÍKA ČESKÉ REPUBLIKY S OHLEDEM NA LEGISLATIVNÍ VYMEZENÍ SPOJENÝCH OSOB

Veronika Sobotková

Ústav účetnictví a daní, Mendelova univerzita v Brně, Zemědělská 1, 613 00 Brno, Česká republika

Pravidla nízké kapitalizace byla v českém zákoně o daních z příjmů zavedena od roku 1993. Za doby své existence v zákoně ovšem prošla mnoha změnami, což mělo za následek nejednotné uplatňování pravidel a způsobovalo legislativní chaos. Z daného důvodu doznala pravidla v roce 2009 zásadní proměny, kdy bylo snahou zákonodárců nastavit přísnější režim aplikace pravidel nízké kapitalizace a uzákonit od počátku zdaňovacího období 2010 jejich jednotné uplatňování na všechny smlouvy o úvěrech a půjčkách včetně dodatků bez ohledu na datum uzavření. V této souvislosti dochází též k jednotnému vymezení spojených osob, kterých se pravidla dotýkají, což může v některých případech negativně ovlivňovat základ daně poplatníka.
Příspěvek tedy zkoumá vliv jednotného uplatňování pravidel nízké kapitalizaci včetně definice spojených osob do základu daně společnosti ve zdaňovacím období 2010 a na základě komparační analýzy porovnává, zda původní aplikace pravidel před zdaňovacím obdobím 2010 byla pro poplatníky z daňového hlediska výhodnější či nikoliv.
Obecný princip pravidel nízké kapitalizace spočívá ve stanovení poměru dluhu k vlastnímu kapitálu, od kterého není možné danou výši úroků, resp. finančních nákladů, odečítat. Omezení odpočtu úroků je konkrétně vymezeno v § 25 odst. 1 písm. w) zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů (dále jen "zákon o daních z příjmů"). Poměr dluhu ke kapitálu je nastaven u subjektů, které nejsou bankami či pojišťovacími institucemi, na 4:1. Pravidla se ovšem aplikují pouze na úroky, které jsou placeny věřiteli spojené osobě ve vztahu k dlužníkovi.
Spojené osoby, na které se aplikuje test nízké kapitalizace, definuje § 23 odst. 7 zákona o daních z příjmů ve znění k 31. 12. 2003 a ve znění k 1. 1. 2004. Zásadní rozdíl mezi definicemi lze spatřovat v posuzování propojení na základě podílu na kapitálu. Původní definice spojených osob z roku 2003 se omezovala pouze na spojení po přímé linii, čili vertikální a nikoliv i horizontální. Lze tedy říci, že smlouvy uzavřené mezi sesterskými společnostmi do konce roku 2003 nebyly pravidly nízké kapitalizace postihovány. Zásadní změna pro tyto smlouvy ovšem nastává od zdaňovacího období 2010. Na základě provedené legislativní analýzy spojených osob se naposledy za zdaňovací období započaté v roce 2009 uplatnily obě definice spojených osob dle příslušného znění zákona o daních z příjmů. Od zdaňovacího období započatého od roku 2010 je legislativně stanoveno, že se uplatní pouze definice spojených osob dle zákona účinného od 1. 1. 2004, která zahrnuje i sesterské společnosti.
Následně pomocí komparační analýzy aplikace pravidel nízké kapitalizace za zdaňovací období 2009 a za zdaňovací období 2010 byl poté vyčíslen dopad do základu daně poplatníka. Ze zjištěných výsledků jasně vyplynulo, že od zdaňovacího období 2010 je uplatňování pravidel nízké kapitalizace na staré smlouvy o úvěrech a půjčkách uzavřené před začátkem roku 2008 pro poplatníka nevýhodné. Negativní dopad do základu daně společnosti se projevuje jak dle nastavených pravidel samotných, tak také na základě vymezení spojených osob a to zejména u sesterských společností.
Obecně lze konstatovat, že zejména u sesterských společností, pokud nadále trvají jejich úvěrové vztahy z roku 2003 a starší, by mohlo dojít, díky jednotné aplikaci pravidel nízké kapitalizace a vymezení spojených osob, k negativnímu dopadu do základu daně společnosti od zdaňovacího období 2010. V jaké výši ovšem velmi záleží na stavu vlastního kapitálu společnosti, průměrné denní výši úvěrů a půjček a samozřejmě i na skutečnosti, zda je úrok sjednán.
Na základě výše uvedeného by bylo vhodné přechodnými ustanoveními k zákonu o daních z příjmů stanovit, že od zdaňovacího období 2010 budou nadále u starých smluv uzavřených před začátkem roku 2004 vymezeny spojené osoby ve znění k 31. 12. 2003. Pakliže by došlo k předmětné změně v zákoně, negativní dopad do základu daně mezi sesterskými společnostmi by nenastal. Vzhledem k současné rozpočtové politice státu nedoporučuji pravidla kompletně novelizovat, ale alespoň zmírnit jejich přísnější nastavení touto drobnou legislativní úpravou.

pravidla nízké kapitalizace, daňové zatížení, úvěr, půjčka, finanční náklady, spojené osoby

Received: August 31, 2010; Published: July 17, 2014  Show citation